Что является объектом налога

Объект налогообложения

В соответствии с п. 1 ст. 38 НК РФ объект налогообложения – реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.

Объект налогообложения является одним из обязательных элементов налога. При этом каждый налог должен иметь самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с Налоговым кодексом РФ.

Под имуществом в целях налогообложения понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом РФ.

Товаром для тех же целей признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

Работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц.

Услугой же в налоговом законодательстве считается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Само понятие реализации товаров (работ или услуг) организацией или индивидуальным предпринимателем дано в ст. 39 Налогового кодекса РФ. Оно подразумевает соответственно передачу на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу а в случаях, предусмотренных НК РФ, – и на безвозмездной основе.

Для того чтобы считаться объектом обложения, объект должен соответствовать двум условиям: 1) он должен иметь либо стоимостную, либо количественную, либо физическую характеристики; 2) с наличием этого объекта у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах должно связывать возникновение обязанности по уплате налогов.

Под стоимостной характеристикой подразумевается то, что этот объект может быть оценен в деньгах.

Под количественной характеристикой можно понимать такие характеристики, которые выражают внешнюю определенность объекта: его величину, число, объем, степень развития свойств и т.д., т.е. объект может быть измерен.

К физическим характеристикам могут быть отнесены особенности, свойства (примерами физических величин являются плотность, вязкость, показатель преломления света и др.), а также технические характеристики (например, мощность двигателя транспортного средства).

Для того чтобы какой-либо объект считался объектом обложения, в актах законодательства о налогах и сборах должно содержаться указание на то, что с наличием этого объекта у налогоплательщика возникают обязанности по уплате налога.

Из части второй НК РФ можно извлечь перечень объектов налогообложения по видам налогов (федеральных, региональных и местных).

По федеральным налогам это:

реализация товаров, работ или услуг на территории Российской Федерации, а также передача прав собственности на безвозмездной основе для налога на добавленную стоимость, в соответствии со ст. 146 НК РФ;

реализация на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров для акцизов, в соответствии со ст. 182 НК РФ;

полученный налогоплательщиком доход для налога на доходы физических лиц, в соответствии со ст. 209 НК РФ;

полученная налогоплательщиком прибыль для налога на прибыль, в соответствии со ст. 247 НК РФ;

пользование водными объектами, в числе которых забор воды, использование акватории, использование для целей гидроэнергетики, использование для сплава древесины — для водного налога, в соответствии со ст. 333.9 НК РФ;

полезные ископаемые, в том числе: добытые на участке недр на территории Российской Федерации или на территориях, находящихся под ее юрисдикцией, арендуемых ею у иностранных государств или используемых на основании международного договора; извлеченные из отходов добывающего производства; минералогические, палеонтологические и другие геологические коллекционные материалы; добытые из недр при образовании, использовании, реконструкции и ремонте особо охраняемых геологических объектов, имеющих научное, культурное, эстетическое, санитарно-оздоровительное или иное общественное значение; дренажные подземные воды; метан угольных пластов для налога на добычу полезных ископаемых, в соответствии со ст. 336 НК РФ.

По региональным налогам объектами налогообложения могут быть:

транспортные средства, в том числе автомобили, мотоциклы, мотороллеры, автобусы, другие самоходные машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу, самолеты, вертолеты, теплоходы, яхты, парусные суда, катера, снегоходы, мотосани, моторные лодки, гидроциклы, несамоходные и другие водные и воздушные транспортные средства для транспортного налога, в соответствии со ст. 358 НК РФ;

игровой стол, автомат, процессинговый центр и пункты приема ставок тотализатора или букмекерской конторы для налога на игорный бизнес, в соответствии со ст. 366 НК РФ;

движимое и недвижимое имущество, учтенное на балансе в качестве основных средств, для налога на имущество, в соответствии со ст. 374 НК РФ.

Характеристики основных элементов налога согласно НК РФ

НК РФ как основной источник перечня элементов юридического состава налога

Ключевой источник налогового права в России — Налоговый кодекс РФ. В нормах ст. 17 НК РФ фиксируется перечень элементов, присутствие которых в структуре налога необходимо с точки зрения его законного применения. Налог, если следовать положениям п. 1 ст. 17 НК РФ, может рассматриваться как легальный, только если в отношении него законодательно определены:

объект;
налоговая база;
период;
налоговая ставка;
правила исчисления налога;
порядок и сроки уплаты.

Существуют также так называемые факультативные элементы налога. Есть достаточно много подходов к их трактовке (их мы изучим чуть ниже). В соответствии с распространенной интерпретацией под факультативными элементами налогов стоит понимать прежде всего льготы и основания для их применения. Таковые установлены как возможный элемент налогов в нормах п. 2 ст. 17 НК РФ. Российский законодатель не конкретизирует сферу, а также критерии их использования, ограничившись тем, что льготы могут вводиться в необходимых случаях. Основной признак факультативности в данной трактовке — необязательность использования на практике. В свою очередь, отмеченные выше элементы налога задействоваться должны всегда.

Обязательные либо факультативные элементы налога могут фиксироваться на уровне как федерального законодательства, так и региональных или муниципальных НПА. Можно отметить, что российская система налогообложения в достаточной мере централизована, и, если говорить о полномочиях законодателя в субъектах РФ либо на уровне местной власти, они сводятся главным образом к установлению для налога:

ставок;
порядка и сроков оплаты;
правил определения базы;
правил определения и применения льгот.

При этом все существующие региональные и муниципальные налоги должны утверждаться на уровне НК РФ (пп. 5 и 6 ст. 12 НК РФ).

Исследуем сущность и особенности применения основных элементов налога, а также факультативных подробнее.

Объект налогообложения как обязательный элемент налога: в чем его особенности

Исходя из норм, содержащихся в п. 1 ст. 38 НК РФ, под объектом налогообложения правомерно понимать имеющие денежную, количественную, а также физическую характеристику:

продажу товара, работы либо услуги;
имущество;
прибыль;
выручку;
расходы;
прочие обстоятельства, находящиеся в юрисдикции налоговых законов.

Отмеченные категории могут становиться объектом налога исключительно в тех случаях, когда их наличие у плательщика предполагает появление с его стороны законных обязательств по внесению соответствующих платежей в бюджет.

В НК РФ также указано, что все налоги коррелируют с отдельными объектами, устанавливаемыми в соответствии с нормами ч. 2 и положениями ст. 38 НК РФ.

В составе объекта налога может быть как движимое, так и недвижимое имущество (п. 2 ст. 38 НК РФ, ст. 128, 130 ГК РФ). Что касается товара, им может быть любое имущество, которое продается налогоплательщиком либо подлежит продаже. Работа, исходя из положений п. 4 ст. 38 НК РФ, — это деятельность, сопровождаемая результатами в некотором материальном выражении. Услуги, следуя логике п. 5 ст. 38 НК РФ, — это деятельность, не имеющая результатов в материальном выражении. При этом она может реализовываться с целью удовлетворения чьих-либо потребностей — физлиц или организаций. Услуги, в свою очередь, потребляются в процессе их предоставления.

Под выручкой традиционно понимаются доходы без учета расходов. Самостоятельным объектом налогов они тоже могут быть, к примеру при УСН. Если их учесть, формируется прибыль.

Примером прочих обстоятельств, находящихся в юрисдикции налогового права, может быть работа предприятия на ЕНВД. Размер выручки, расходов, имущества, темпы продаж при вмененном налоге значения не имеют — фирма так или иначе платит государству фиксированный взнос.

Ключевые элементы налога и их характеристика: налоговая база и ставка

В соответствии с нормами п. 1 ст. 53 НК РФ под соответствующей базой правомерно понимать денежную, физическую либо иную существенную характеристику элемента налога, которым является объект. База исчисляется в корреляции с другим обязательным элементом — налоговой ставкой, которая представляет собой расчетный показатель размера налоговых платежей, соотносящийся с единицей измерения соответствующей базы. Ставки российских налогов чаще всего выражаются в процентах.

Налоговая база может быть:

характеристикой объекта налогообложения в денежном аспекте;
характеристикой объекта налогообложения в аспекте его физических показателей (к примеру, площади).

Кроме того, база может устанавливаться исходя из прочих характеристик, таких, в частности, как регион расположения объекта налогообложения, специфика коммерческого сегмента, в котором он используется, уровень производительности, если соответствующий объект является компонентом основных фондов.

Юридические лица обязаны исчислять базу на основе регистров бухучета либо альтернативных источников, которые позволяют документально зафиксировать сведения об объектах налогообложения либо сведений, связанных с ними (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Предприниматели, а также нотариусы и адвокаты могут определять налоговую базу без применения регистров бухучета, но используя формы учета доходов и расходов в порядке, определяемом Минфином России (п. 2 ст. 54 НК РФ). На практике это означает ведение указанными субъектами книги учета доходов и расходов.

Физлица, в свою очередь, исчисляют налоговую базу исходя из приобретаемых данных об объектах налогов, а также полагаясь на собственный учет соответствующих объектов, по любым формам (п. 3 ст. 54 НК РФ). На практике работу по определению налогооблагаемой базы для физлиц, как правило, осуществляет ФНС.

Налоговые агенты, например работодатели, должны работать с налоговой базой исходя из тех же норм права, которые регулируют деятельность юрлиц, ИП, нотариусов и адвокатов (п. 4 ст. 54 НК РФ).

Особенности налогового периода как элемента налога

В соответствии с нормами п. 1 ст. 55 НК РФ под налоговым периодом правомерно понимать:

календарный год;
иной интервал времени, установленный в отношении конкретного налога.

Кроме того, законодатель также предусматривает в составе налогового периода различные отчетные периоды. Они могут совпадать с календарным годом, соответствовать кварталу, полугодию либо иным интервалам.

Налоговый период для фирм, зарегистрированных после начала года, определяется как равный интервалу между моментом госрегистрации соответствующего субъекта и последним днем календарного года. Но если фирма была зарегистрирована с 1 по 31 декабря, то 1-м для соответствующей организации налоговым периодом будет интервал с момента государственной регистрации до последнего дня следующего года. Это следует из п. 2 ст. 55 НК РФ.

Согласно нормам п. 3 ст. 55 НК РФ налоговый период для фирмы, выведенной с рынка либо реорганизованной в пределах календарного года, должен соответствовать интервалу между началом года и моментом завершения процедуры ликвидации либо преобразования статуса соответствующего субъекта. В свою очередь, если фирма была создана и выведена с рынка в 1 году, то налоговый период для нее будет соответствовать интервалу между моментом регистрации и днем, когда компания была ликвидирована либо преобразована в иную структуру. При этом если фирма была создана в период с 1 по 31 декабря и выведена с рынка в следующем году, то налоговым периодом для соответствующего субъекта будет интервал между моментом регистрации и днем, когда компания была ликвидирована либо реорганизована.

Нормы права, содержащиеся в п. 3 ст. 55 НК РФ, не действуют в отношении компаний, в состав которых входят другие фирмы либо, наоборот, которые формируют из своего состава новые организации. Кроме того, нормы пп. 2 и 3 ст. 55 НК РФ не действуют в отношении налогов с периодом, соответствующим месяцу или кварталу. При подобных сценариях корректировка конкретных налоговых периодов при регистрации, ликвидации либо преобразовании фирмы осуществляется учредителями по согласованию с ФНС России (п. 4 ст. 55 НК РФ).

Порядок исчисления налога

Следующий обязательный элемент налога — установленный законом порядок исчисления. Если следовать нормам п. 1 ст. 52 НК РФ, субъект уплаты налога в общем случае должен исчислять налоги своими силами исходя из имеющихся данных по базе, ставкам и льготам. Однако в ряде случаев обязательства по исчислению платежа могут возлагаться на ФНС либо налоговых агентов (п. 2 ст. 52 НК РФ). Если данную работу выполняют налоговики, то у них также возникает обязательство по своевременной отправке уведомления налогоплательщику.

А теперь перейдем к рассмотрению сроков перечисления налога в бюджет и порядка его уплаты государству. Данные элементы налога, как мы отметили в начале статьи, относятся к обязательным.

Сроки уплаты налогов

В п. 3 ст. 57 НК РФ указано, что сроки перечисления в бюджет налогов могут определяться исходя:

из календарной даты;
истечения интервала времени, например в годах, кварталах, месяцах либо днях;
ожидаемых событий или действий.

В тех случаях, когда налог исчисляет ФНС, обязанность по его перечислению государству возникает у налогоплательщика не ранее чем по факту получения им соответствующего уведомления (п. 4 ст. 57 НК РФ). После того как уведомление получено, налогоплательщик должен внести сумму платежа в бюджет в течение месяца, если в документе не указан более длительный период (п. 6 ст. 58 НК РФ).

Если налогоплательщик не успеет выполнить обязательство по внесению платежа в бюджет в установленный срок, он должен будет уплатить пени на условиях, определенных в соответствующих НПА (п. 2 ст. 55 НК РФ).

Согласно п. 4 ст. 58 НК РФ стандартный срок уплаты налога продлевается, если налогоплательщик не смог выполнить обязательство по перечислению денежных средств в бюджет вследствие обстоятельств непреодолимой силы.

Порядок уплаты налогов

Исходя из норм п. 1 ст. 58 НК РФ, налоги могут уплачиваться как единой суммой, так и несколькими транзакциями в соответствии с порядком, определенным законодательством. При этом предполагается, что налогоплательщик или агент перечислят положенные суммы в бюджет в срок (п. 2 ст. 58 НК РФ).

В случаях, предусмотренных НК РФ, плательщик может иметь обязательство по перечислению в бюджет авансовых платежей. Они тоже должны быть переведены государству вовремя, иначе ФНС вправе начислить на соответствующие суммы пени. Однако пропуск сроков внесения авансовых платежей не может быть основанием для привлечения субъекта уплаты налога к ответственности (п. 3 ст. 58 НК РФ).

Налог может перечисляться в бюджет наличным или безналичным способом. Если у налогоплательщика-физлица нет возможности произвести оплату через кредитно-финансовую организацию, он может внести платеж через кассу администрации муниципалитета либо «Почту России» (п. 4 ст. 58 НК РФ). Данные структуры обязаны:

принять денежные средства от налогоплательщика без взимания комиссии и корректно перечислить их в бюджет;
зафиксировать в документах учета факт принятия денежных средств от конкретного налогоплательщика;
выдать налогоплательщику квитанцию, подтверждающую принятие от него денежных средств;
представлять в ФНС документы, удостоверяющие передачу налогоплательщиками денежных средств с целью уплаты налогов и подтверждающие их перечисление государству.

Администрация муниципалитета либо «Почта России» впоследствии перечисляют принятые от плательщика средства на счета ФНС в Федеральном казначействе.

Итак, сроки, а также порядок уплаты являются обязательными элементами налогов. Однако существует еще один важный аспект — порядок исчисления соответствующих сроков, а также тех, которые связаны с иными юридически значимыми действиями налогоплательщиков.

Порядок исчисления сроков уплаты и отчетности по налогам

Ст. 6.1 НК РФ фиксирует порядок определения сроков, в рамках которых плательщик должен совершать юридически значимые действия, например уплату налогов или сдачу отчетности по ним. Так, законодатель устанавливает, что:

сроки должны соотноситься с датой, ожидаемым событием или действием либо периодом времени, который может определяться в годах, кварталах, месяцах либо днях;
сроки начинаются со дня, который следует после соответствующей даты, события или действия;
сроки, которые устанавливаются в годах (календарных либо соответствующих 12 идущим подряд месяцам), истекают в день года, соответствующий дню, с которого данный год начался (например, 12.08.2014–12.08.2015);
в тех случаях, когда последний день срока совершения правоотношений по налогам приходится на выходной или официальный праздничный день, соответствующий срок должен заканчиваться в ближайший рабочий день.

Также надо отметить, что действие, в отношении которого определен срок, может быть осуществлено до 24 часов дня, соответствующего последнему дню данного срока. Например, если документы либо финансовые средства были переданы в учреждение связи в пределах 24 часов дня, в котором истекает срок, то он не считается пропущенным.

Что является факультативным элементом налога согласно НК РФ

Итак, мы рассмотрели специфику зафиксированных в НК РФ элементов налога, которые законодатель определяет как неотъемлемые с точки зрения признания факта законности налога. Вместе с тем, как мы выяснили ранее, НК РФ предусматривает ряд дополнительных элементов налога, а именно льгот и условий их применения.

Льготы как элемент налога, определенный на уровне НК РФ, понимаются законодателем как преимущества, выражающиеся в наличии у отдельных категорий налогоплательщиков возможности уменьшать налог либо не платить его вовсе (п. 1 ст. 56 НК РФ).

В среде российских экспертов льготы часто именуются факультативными элементами налога, то есть необязательными к применению. Налогоплательщик вправе сам решать, пользоваться ему льготами или нет. В НК РФ не применяется термин «факультативный», однако по смыслу он вполне соответствует сущности льготы. Так же считает и Минфин России. В письме от 21.10.2013 № 03-11-11/43791 ведомство указывает, что налоговая льгота — это факультативный, или необязательный, элемент налога.

Термин «факультативность элемента налога» может пониматься также в контексте иных признаков налога, прямо не указанных в положениях НК РФ, но прослеживающихся при их детальном изучении. Это могут быть такие признаки и одновременно факультативные элементы налога, как:

условия зачета и возврата сумм;
механизмы ответственности за нарушение сроков уплаты и отчетности;
уровень администрирования налога (федеральный, региональный, муниципальный).

Некоторые эксперты выделяют также такой факультативный элемент, как подведомственность налога. То есть его закрепленность в целом за юрисдикцией администрирующего ведомства (например, ФНС или ФТС), его отдельных элементов — за юрисдикцией иных ведомств, взаимодействующих с администратором в порядке межведомственных коммуникаций (например, Росреестра, взаимодействующего с ФНС при исчислении базы для имущественного налога для физлиц).

Действительно, практически каждый налог, действующий в РФ, имеет соответствующие признаки, и их вполне можно рассматривать как логично дополняющие те, что указаны в п. 1 ст. 17 НК РФ. Но поскольку законодатель прямо не выделяет их в самостоятельные категории, условимся именовать данные признаки факультативными элементами налога.

Ознакомиться с практическими нюансами работы налоговой системы РФ вы можете в статьях:

Статья 38 НК РФ. Объект налогообложения

1. Объект налогообложения — реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.

Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй настоящего Кодекса и с учетом положений настоящей статьи.

2. Под имуществом в настоящем Кодексе понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.

3. Товаром для целей настоящего Кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. В целях регулирования отношений, связанных с взиманием таможенных платежей, к товарам относится и иное имущество, определяемое в соответствии с таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством Российской Федерации о таможенном деле.

4. Работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц.

5. Услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

6. Идентичными товарами (работами, услугами) в целях настоящего Кодекса признаются товары (работы, услуги), имеющие одинаковые характерные для них основные признаки. При определении идентичности товаров незначительные различия во внешнем виде таких товаров могут не учитываться.

При определении идентичности товаров учитываются их физические характеристики, качество, функциональное назначение, страна происхождения и производитель, его деловая репутация на рынке и используемый товарный знак.

При определении идентичности работ (услуг) учитываются характеристики подрядчика (исполнителя), его деловая репутация на рынке и используемый товарный знак.

7. Однородными товарами в целях настоящего Кодекса признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми. При определении однородности товаров учитываются их качество, репутация на рынке, товарный знак, страна происхождения.

Однородными работами (услугами) признаются работы (услуги), которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики, что позволяет им быть коммерчески и (или) функционально взаимозаменяемыми. При определении однородности работ (услуг) учитываются их качество, товарный знак, репутация на рынке, а также вид работ (услуг), их объем, уникальность и коммерческая взаимозаменяемость.

Комментарии к ст. 38 НК РФ

При применении статьи 38 НК РФ следует учитывать, что объектами налогообложения являются:

1) реализация товаров (работ, услуг) — устанавливается статьей 146 НК РФ в качестве объекта налогообложения налогом на добавленную стоимость, а также статьей 182 НК РФ в качестве объекта налогообложения акцизами;

2) имущество — устанавливается статьей 358 НК РФ в качестве объекта налогообложения транспортным налогом, статьей 374 НК РФ в качестве объекта налогообложения налогом на имущество организаций, статьей 389 НК РФ в качестве объекта налогообложения земельным налогом, а также статьей 2 Закона РФ от 09.12.1991 N 2003-1 «О налогах на имущество физических лиц» в качестве объекта налогообложения налогами на имущество физических лиц;

3) прибыль — устанавливается статьей 247 НК РФ в качестве объекта налогообложения налогом на прибыль организаций;

4) доход — устанавливается статьей 209 НК РФ в качестве объекта налогообложения налогом на доходы физических лиц, статьей 346.4 НК РФ в качестве объекта налогообложения единым сельскохозяйственным налогом, статьей 346.14 НК РФ в качестве объекта налогообложения единым налогом, уплачиваемым при применении упрощенной системы налогообложения, и статьей 346.29 НК РФ в качестве объекта налогообложения единым налогом на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

Обстоятельством, имеющим стоимостную характеристику, является объект налогообложения налогом на доходы физических лиц — доход (статья 209 НК РФ).

Обстоятельством, имеющим количественную характеристику, является объект налогообложения налогом на игорный бизнес, установленный статьей 366 НК РФ: игровой стол, игровой автомат, касса тотализатора и касса букмекерской конторы.

Обстоятельством, имеющим физическую характеристику, является объект налогообложения водным налогом, установленный статьей 333.9 НК РФ.

Статья 401 НК РФ. Объект налогообложения

1. Объектом налогообложения признается расположенное в пределах муниципального образования (города федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга или Севастополя, федеральной территории "Сириус") следующее имущество:

2) квартира, комната;

3) гараж, машино-место;

4) единый недвижимый комплекс;

5) объект незавершенного строительства;

6) иные здание, строение, сооружение, помещение.

2. В целях настоящей главы дома и жилые строения, расположенные на земельных участках для ведения личного подсобного хозяйства, огородничества, садоводства, индивидуального жилищного строительства, относятся к жилым домам.

3. Не признается объектом налогообложения имущество, входящее в состав общего имущества многоквартирного дома.

Комментарии к ст. 401 НК РФ

В пункте 1 статьи 401 НК РФ законодатель установил открытый перечень объектов, которые признаются объектом налогообложения налогом на имущество физических лиц. Первый такой объект — жилой дом.

Новое в законодательстве.

Обращаем внимание, что подпункт 2 пункта 1 статьи 401 НК РФ с 1 января 2018 года действует в обновленной редакции. С указанной даты объектом налогообложения налогом на имущество физических лиц признается квартира или комната. До указанной даты законодатель использовал термин «жилое помещение», то есть нововведениями законодатель конкретизировал положения подпункта 2 пункта 1 комментируемой статьи.

В письме Минфина России от 27.06.2018 N 03-05-04-01/44138 уточняется, что исключение из главы 32 НК РФ обобщенного понятия «жилое помещение» не изменяет состав объектов налогообложения по налогу на имущество физических лиц, а носит лишь уточняющий характер. Вместе с тем в связи с внесением изменений в НК РФ нормативные правовые акты представительных органов муниципальных образований о налоге на имущество физических лиц должны быть приведены в соответствие с НК РФ.

Согласно частям 3 и 4 статьи 16 ЖК РФ квартирой признается структурно обособленное помещение в многоквартирном доме, обеспечивающее возможность прямого доступа к помещениям общего пользования в таком доме и состоящее из одной или нескольких комнат, а также помещений вспомогательного использования, предназначенных для удовлетворения гражданами бытовых и иных нужд, связанных с их проживанием в таком обособленном помещении.

Комнатой признается часть жилого дома или квартиры, предназначенная для использования в качестве места непосредственного проживания граждан в жилом доме или квартире.

В письме Минфина России от 28.11.2018 N 03-05-06-01/85745 указывается, что комната является самостоятельным объектом налогообложения, если в установленном законом порядке на нее оформлено право собственности. При определении налоговой базы в отношении комнаты применяется налоговый вычет в размере кадастровой стоимости 10 кв. метров общей площади этой комнаты, в отношении квартиры — в размере кадастровой стоимости 20 кв. метров общей площади квартиры.

В письме Минфина России от 11.01.2019 N 03-05-06-01/350 разъясняется, что в соответствии со статьей 16 ЖК РФ к жилым помещениям помимо жилого дома, квартиры, комнаты, т.е. целых объектов недвижимости, отнесены также часть жилого дома и часть квартиры.

Между тем понятия «часть жилого дома» и «часть квартиры» законодательно не установлены. По заключению Минэкономразвития России часть жилого дома, часть квартиры могут представлять собой помещение (совокупность помещений) соответственно в жилом доме, квартире. Согласно Федеральному закону от 13 июля 2015 г. N 218-ФЗ «О государственной регистрации недвижимости», вступившему в силу с 1 января 2017 года, государственный кадастровый учет и государственная регистрация права собственности на части объекта недвижимости (в том числе часть квартиры) не допускаются.

Исключением из этого правила является осуществление государственного кадастрового учета и государственной регистрации права в отношении части объекта недвижимости (части квартиры) в связи с ограничением права и обременением этого объекта недвижимости (квартиры).

Таким образом, до 2017 года возможно было образование части объекта недвижимости — части квартиры (например, в результате выдела доли в праве общей собственности на квартиру в натуре, в том числе по решению суда), с 2017 года — образование части квартиры допускается только в связи с ограничением права и обременением соответствующего объекта недвижимости (квартиры).

Согласно ГК РФ (статьи 244, 249) имущество, находящееся в собственности двух или нескольких лиц, принадлежит им на праве общей собственности. Имущество может находиться в общей собственности с определением доли каждого из собственников в праве собственности (долевая собственность) или без определения таких долей (совместная собственность). Каждый участник долевой собственности обязан соразмерно со своей долей участвовать в уплате налогов, сборов и иных платежей по общему имуществу.

При этом установление права общей долевой собственности на имущество не влечет автоматического раздела этого имущества или выдела соответствующей доли в натуре в качестве самостоятельного объекта недвижимости, а лишь определяет право собственника на владение и пользование соответствующим имуществом.

Таким образом, часть квартиры является самостоятельным объектом жилищных прав и не может отождествляться с долей в праве общей собственности на квартиру.

В связи с этим предусмотренные главой 32 НК РФ нормы об особенностях налогообложения частей квартир (налоговые вычеты, налоговые льготы) применяются в отношении таких частей, являющихся самостоятельными объектами недвижимости.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 комментируемой статьи гараж и машино-место также являются объектами налогообложения налогом на имущество физических лиц.

В письме ФНС России от 19.06.2018 N БС-4-21/11702@ «О порядке исчисления налога на имущество физических лиц в отношении автостоянки» поясняется, что в отличие от объектов налогообложения вида «машино-место» пунктом 1 статьи 401, пунктом 2 статьи 406, пунктом 4 статьи 407 НК РФ объект с наименованием «автостоянка» не выделен в самостоятельный вид объекта налогообложения и в связи с этим может относиться к «прочим» объектам налогообложения по налогу.

При этом необходимо учитывать следующее.

Согласно части 1 статьи 6 Федерального закона от 03.07.2016 N 315-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Гражданского кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации», объект недвижимости, который отвечает требованиям и характеристикам машино-места и права на который были зарегистрированы до дня вступления в силу Закона N 315-ФЗ, признается машино-местом. Не требуется замены ранее выданных документов или внесения в них изменений, внесения изменений в записи ЕГРН в отношении вышеуказанного объекта.

Правообладатель объекта недвижимости вправе подать в орган, осуществляющий ведение ЕГРН, заявление об учете изменений сведений ЕГРН в части приведения вида объекта недвижимости в соответствие с требованиями Федерального закона от 13.07.2015 N 218-ФЗ «О государственной регистрации недвижимости» (в редакции Закона N 315-ФЗ), форма которого утверждается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным на осуществление функций по нормативно-правовому регулированию в сфере ведения ЕГРН, осуществления государственного кадастрового учета недвижимого имущества, государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним, предоставления сведений, содержащихся в ЕГРН (часть 2 статьи 6 Закона N 315-ФЗ).

В случае, если до дня вступления в силу Закона N 315-ФЗ в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним были зарегистрированы доли в праве общей собственности на помещения, здания или сооружения, предназначенные для размещения транспортных средств, каждый участник общей долевой собственности вправе осуществить выдел в натуре своей доли посредством определения границ машино-места, а также зарегистрировать право собственности на машино-место (часть 3 статьи 6 Закона N 315-ФЗ).

Таким образом, по мнению ФНС России, для объектов с наименованием «автостоянка» допускается применять установленные главой 32 НК РФ условия налогообложения для вида объектов «машино-место», если сведения, полученные налоговым органом в соответствии со статьей 85 НК РФ, свидетельствуют о наличии в ЕГРН хотя бы одной характеристики данного объекта в качестве «машино-места» (например, вид или дополнительное наименование с указанием слов «машино-место», адрес с номером машино-места и т.п.).

На основании подпункта 4 пункта 1 статьи 401 НК РФ единый недвижимый комплекс также отнесен к объектам налогообложения налога на имущество физических лиц. Понятие единого недвижимого комплекса предусмотрено статьей 133.1 ГК РФ.

Так недвижимой вещью, участвующей в обороте как единый объект, может являться единый недвижимый комплекс — совокупность объединенных единым назначением зданий, сооружений и иных вещей, неразрывно связанных физически или технологически, в том числе линейных объектов (железные дороги, линии электропередачи, трубопроводы и другие), либо расположенных на одном земельном участке, если в едином государственном реестре прав на недвижимое имущество зарегистрировано право собственности на совокупность указанных объектов в целом как одну недвижимую вещь.

В письме Минфина России от 04.05.2017 N 03-05-04-01/27269 также обращается внимание, что, поскольку НК РФ не содержит специфического определения понятия «единый недвижимый комплекс», при рассмотрении указанного понятия следует руководствоваться нормами иных отраслей законодательства. Одним из ключевых условий признания совокупности объектов недвижимого имущества единым недвижимым комплексом является регистрация права собственности на такие объекты в целом как на единый объект.

Минфин также проинформировал, что, в случае если в состав единого недвижимого комплекса входит хотя бы один жилой дом, Налоговым кодексом при исчислении налога на имущество физических лиц в отношении такого единого недвижимого комплекса предусмотрено применение налогового вычета в соответствии с пунктом 6 статьи 403 НК РФ и пониженной налоговой ставки в соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 406 НК РФ.

Следующий объект налогообложения — объект незавершенного строительства.

Также в соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 401 НК РФ иные здание, строение, сооружение, помещение также отнесены к объектам налогообложения налогом на имущество физических лиц.

По общему правилу обязанность по уплате налога на имущество физических лиц в отношении любого объекта недвижимости (в том числе хозяйственных строений) возникает у налогоплательщиков с момента государственной регистрации прав на соответствующее недвижимое имущество и при наличии документов, подтверждающих право собственности на это имущество.

Как следует из положений статей 128 и 131 ГК РФ, государственной регистрации подлежит право собственности не на все строения, возведенные на садовых земельных участках, а только на те из них, которые отвечают признакам объекта недвижимости — объекта, прочно связанного с землей, перемещение которого без несоразмерного ущерба его назначению невозможно. Строения (в том числе хозяйственные), возведенные на садовых земельных участках, не отвечающие указанным выше признакам (например, некапитальные строения), не являются объектами недвижимости.

Государственная регистрация права собственности на объекты недвижимости осуществляется в заявительном порядке, т.е. по инициативе правообладателя.

Строения (в том числе хозяйственные), в отношении которых отсутствует зарегистрированное в установленном порядке право собственности (в том числе в случае невозможности их отнесения к объектам недвижимости), не подлежат налогообложению.

Учитывая изложенное, обязанность по уплате налога на имущество физических лиц возникает в отношении строений (в том числе хозяйственных), являющихся объектами недвижимости, в отношении которых зарегистрировано в установленном порядке право собственности, только после такой регистрации.

(Письмо Минфина России от 26.12.2018 N 03-05-06-01/94736).

В письме Минфина России от 15.11.2018 N 03-05-06-01/82470 рассмотрен интересный вопрос — о налоге на имущество физлиц в отношении объекта культурного наследия, используемого в предпринимательской деятельности, и земельном налоге в отношении земельного участка, занятого им.

Финансовое ведомство указало, что объектом налогообложения по налогу на имущество физических лиц выступают здания, строения, сооружения, помещения, за исключением имущества, входящего в состав общего имущества многоквартирного дома.

Иных исключений из состава объектов налогообложения по налогу на имущество физических лиц НК РФ не предусмотрено.

Что касается применения статьи 374 НК РФ, то следует отметить, что указанная статья определяет состав объектов налогообложения по налогу на имущество организаций и исключения из состава объектов налогообложения по этому налогу. Поскольку налог на имущество организаций и налог на имущество физических лиц являются самостоятельными налогами, правовое регулирование которых различно, положения пункта 4 статьи 374 НК РФ не применяются в отношении налога на имущество физических лиц.

Таким образом, физические лица, являющиеся собственниками объектов недвижимости вне зависимости от признания их объектами культурного наследия, уплачивают налог на имущество физических лиц в общеустановленном порядке.

В пункте 2 статьи 401 НК РФ законодатель закрепил важное правило, согласно которому в целях главы 32 НК РФ дома и жилые строения, расположенные на земельных участках, предоставленных для ведения личного подсобного, дачного хозяйства, огородничества, садоводства, индивидуального жилищного строительства, относятся к жилым домам.

В информации ФНС России «О налогообложении садовых и дачных домов» указывается, что на официальном портале правовой информации опубликован Федеральный закон от 30.11.2016 N 401-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации». В соответствии с документом дома нежилого назначения, расположенные на садовых или дачных участках, в целях расчета налога на имущество физических лиц приравнены к жилым домам. Эти изменения позволят применить к таким домам налоговый вычет в 50 кв. м необлагаемой налогом кадастровой стоимости, применить налоговую ставку, не превышающую 0,3% исходя из кадастровой стоимости, освободить льготников от уплаты налога по одному дому.

Нововведение относится к налогу на имущество физических лиц с 2015 года.

Новое в официальной позиции.

В письме Минфина России от 26.12.2018 N 03-05-06-01/94736 указывается, что в отношении садовых домов применяется налоговый вычет в размере кадастровой стоимости 50 кв. метров общей площади жилого дома. Кроме того, пенсионерам в отношении одного садового дома вне зависимости от его площади предоставляется налоговая льгота в виде полного освобождения от уплаты налога.

В пункте 3 комментируемой статьи также установлена важная оговорка, что не признается объектом налогообложения имущество, входящее в состав общего имущества многоквартирного дома.